2023 – 15 España
Se aclara la tributación de las stock-options para los contribuyentes acogidos al régimen Beckham
El conocido Régimen Beckham es un régimen fiscal especial recogido en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (“IRPF”) que permite a los nuevos residentes fiscales en España tributar únicamente por las rentas de fuente española durante el ejercicio de cambio de residencia y los cinco siguientes, aplicando así un régimen muy similar al del Impuesto sobre la Renta de los No residentes (“IRNR”).
La excepción a dicha regla de tributación de rentas de fuente española se encuentra en los rendimientos de trabajo, fijando la normativa que las personas físicas acogidas a dicho régimen tributarán por la totalidad de los rendimientos de trabajo obtenidos, independientemente de que sean de fuente española o extranjera a la tasa del 24% por los primeros 600.000 euros y al 47% por el exceso.
A fin de determinar claramente qué rendimientos de trabajo se entienden obtenidos en España desde una perspectiva temporal, el artículo 114.2 a) del Reglamento del IRPF[1] establece que no estarán sujetos a tributación en España los rendimientos que deriven de una actividad desarrollada con anterioridad a la fecha de desplazamiento a territorio español.
Este supuesto está pensado para todos aquellos rendimientos que, a pesar de estar directamente relacionados con una actividad desarrollada con carácter previo a tener la condición de residente fiscal en España, son liquidados o pagados una vez ya se ha producido el desplazamiento a territorio español. Los ejemplos más comunes pueden ser la percepción de pensiones (V2358-19, de 10 de septiembre 2019; V1998-20, de 18 de junio 2020; V0599-22 de 21 de marzo 2022) o sueldos correspondientes a periodos anteriores (V2967-18 de 9 de noviembre de 2018).
Un caso particular que ha generado las mayores discrepancias interpretativas es la tributación de los rendimientos derivados de stock options. Y ello porque, con carácter general, el derecho a percibir este tipo de instrumentos está condicionado a que el trabajador se mantenga en la empresa durante un período de tiempo prolongado (normalmente, superior al año). Esto implica la necesidad de determinar si, cuando el traslado del trabajador se produce en el curso de dicho período, el rendimiento se corresponde o no con una actividad completada antes del desplazamiento.
La Dirección General de Tributos (“DGT”) en una primera consulta de 2022 (V0610-22) consideró que, cuando el desplazamiento del trabajador se produce antes de que haya completado íntegramente el período de tiempo necesario para consolidar el derecho, la totalidad de los rendimientos estarán sujetos a tributación. Esta interpretación fue mantenida también en la sentencia de la Audiencia Nacional del 15 de febrero de 2023.
No obstante, en la reciente contestación V0813-23, la DGT fija un nuevo criterio con arreglo al cual, a pesar de que el período de permanencia no se haya completado, la parte proporcional correspondiente a la actividad desarrollada antes del desplazamiento a territorio español no debe entenderse sujeta a tributación en España. A nuestro juicio, esta posición resulta más coherente con la finalidad de la norma española y permitirá que los trabajadores que puedan estar interesados en la aplicación del régimen no retrasen de manera innecesaria el traslado efectivo.
Es importante tener en cuenta que esta contestación sustituye con efectos retroactivos la contestación V0610-22 (que de hecho ha sido eliminada de la base de datos pública) y por tanto será aplicable también a los rendimientos generados en ejercicios anteriores. Por tanto, los contribuyentes que hubieran aplicado el anterior criterio pueden solicitar la devolución de los impuestos pagados en exceso a través del procedimiento de rectificación de autoliquidación. En Chevez Ruiz Zamarripa estamos a disposición de los clientes que puedan haber sido afectados por este cambio de criterio para analizar su situación particular y valorar la mejor estrategia procesal.
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Pere Pons
pere.pons@chevez.com
Miguel Bastida
Madrid (España)
Noviembre 2023
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[1] Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero.
